El Libro Verde del Tesoro para el año tributario 2025 propone eliminar esencialmente la aprobación supervisora ​​por escrito para las sanciones

El 11 de marzo de 2024, el Departamento del Tesoro publicó su Libro Verde del año tributario 6662 de propuestas de ingresos, que incluye una propuesta para eliminar esencialmente casi todos los requisitos restantes para obtener la aprobación supervisora ​​por escrito para las sanciones. En lugar de centrarse en capacitar a los empleados del IRS y hacer cumplir la ley promulgada por el Congreso para proteger los derechos de los contribuyentes, el Tesoro propone al Congreso básicamente eliminar las disposiciones de aprobación de sanciones para evitar futuros errores del IRS, independientemente del impacto para los contribuyentes. En particular, la propuesta elimina el requisito de aprobación por escrito para las sanciones impuestas según el IRC § 6662 por pagos insuficientes de impuestos, el IRC § 6663A para subestimaciones con respecto a transacciones declarables y el IRC § 98 para sanciones por fraude. Si bien esas disposiciones sobre sanciones pueden parecer una pequeña parte de las sanciones que impone el IRS, es importante señalar que alrededor del 6751 por ciento de las sanciones ya están exentas de dicho requisito de aprobación supervisora ​​de conformidad con el artículo XNUMX(b) del IRC. Esta propuesta eliminaría el requisito de casi todo el dos por ciento restante de las sanciones. Preferiría que la ley se aplicara adecuadamente para proteger los derechos de los contribuyentes en lugar de eliminarla simplemente porque el IRS ha tenido que conceder sanciones cuando sus empleados no siguieron la ley. El IRS debe seguir y aplicar consistentemente el Código de Rentas Internas a todos los contribuyentes y al IRS.

Según los términos de la propuesta, sólo un número muy limitado de sanciones seguirían sujetas al requisito, y para esas sanciones limitadas la propuesta relaja significativamente las reglas de dos maneras importantes. En primer lugar, la propuesta adopta el momento más ventajoso para el IRS en el que un supervisor puede proporcionar su aprobación por escrito. De acuerdo con la propuesta, un supervisor podría aprobar las sanciones hasta el momento en que el IRS emita el Aviso Estatutario de Deficiencia y, si el contribuyente lo solicita al tribunal, el IRS puede elevar una multa en el procedimiento judicial si hay aprobación del supervisor antes de hacerlo. Para cualquier sanción que no esté sujeta a la revisión del Tribunal Tributario antes de la evaluación, la propuesta establece que la aprobación del supervisor podría ocurrir en cualquier momento antes de la evaluación. Por lo tanto, la propuesta establece la ventana más amplia posible y permite que la aprobación se produzca en el último momento posible, lo que me hace preguntar cómo protege eso a los contribuyentes. En segundo lugar, la propuesta amplía la definición del supervisor que puede aprobar las sanciones. En especifico, en un intento de aportar claridad, la propuesta permite cualquier supervisor aprobar en lugar del supervisor inmediato o un funcionario de nivel superior. Por lo tanto, la propuesta del Libro Verde casi elimina el requisito de aprobación supervisora ​​por escrito promulgado para proteger a los contribuyentes. Si bien proporciona relativa certeza a la cuestión, lo hace erosionando gravemente las protecciones a los contribuyentes proporcionadas por IRC § 6751. También está en oposición directa a las opiniones expresadas por una variedad de partes interesadas y comentaristas.

Antecedentes

IRC § 6751(b)(1) establece: “No se impondrá ninguna sanción bajo este título a menos que la determinación inicial de dicha evaluación sea aprobada personalmente (por escrito) por el supervisor inmediato de la persona que toma dicha determinación o por un funcionario de nivel superior como el El Secretario podrá designar.” El texto “determinación inicial de dicha evaluación” no está claro. Se hace una “determinación” basada en una investigación del IRS sobre la responsabilidad del contribuyente y una aplicación de los estatutos de sanciones. Una “evaluación” es simplemente la entrada de una decisión en los libros del IRS. Por tanto, es imposible “determinar” una “evaluación”. Por lo tanto, el estatuto es vago en cuanto al punto en el que debe ocurrir esta aprobación supervisora. Esta ambigüedad legal ha generado decisiones contradictorias entre los tribunales, lo que deja a los contribuyentes inseguros sobre cómo deben ser tratados por el IRS y conduce a litigios innecesarios que son perjudiciales para todos.

IRC § 6751(b)(2) distingue dos categorías de excepciones de este requisito de aprobación supervisora: (i) las adiciones al impuesto por no presentar una declaración de impuestos o pagar el impuesto adeudado (IRC § 6651), las adiciones al impuesto por no pagar suficiente impuesto estimado (IRC §§ 6654 y 6655), y la multa por exagerar o rechazar ciertas deducciones de contribuciones (IRC § 6662(b)(9) y (10)) y (ii) cualquier otra sanción que se “calcula automáticamente a través de medios electrónicos”. Generalmente, una multa se considera calculada automáticamente a través de medios electrónicos si la multa es propuesta por un programa informático del IRS sin participación humana. Ver, por ejemplo, Walquist contra Comisionado, 152 TC 61 (2019).

En septiembre de 2020, el IRS emitió orientación provisional instruyendo a los empleados para que obtengan la aprobación del supervisor antes de enviar una comunicación escrita que ofrezca al contribuyente la oportunidad de firmar un acuerdo o dar su consentimiento para la evaluación o propuesta de una sanción. Sin embargo, la guía provisional especifica que el empleado puede compartir comunicaciones escritas con el contribuyente que reflejen los ajustes propuestos antes de obtener dicha aprobación si no ofrecen al contribuyente la oportunidad de firmar el acuerdo o dar su consentimiento para la evaluación o propuesta de la multa.

En 2023, en un intento por aclarar el momento de la aprobación supervisora, el Tesoro emitió regulaciones propuestas bajo IRC § 6751. Las regulaciones propuestas incluyen lenguaje consistente con la propuesta del Libro Verde para el año tributario 2025 con respecto al tiempo requerido para obtener la aprobación del supervisor. Muchas partes interesadas presentaron comentarios sobre las regulaciones propuestas, lo que genera preocupaciones sobre el intento del Tesoro de brindar claridad.

Recomendaciones legislativas del Libro Púrpura de 2024

En mi Libro Púrpura de 2024, incluí una recomendación legislativa para reforzar el requisito de aprobación supervisora. Recomendé que el Congreso enmiende IRC § 6751(b)(1) para aclarar que se requiere la aprobación del supervisor antes que una sanción propuesta se comunica por escrito al contribuyente. Requerir la aprobación del supervisor lo suficientemente temprano en el proceso garantizaría que sea significativo y no una moneda de cambio o un sello de goma aplicado a los casos en los que un contribuyente impugna una sanción propuesta.

El Libro Púrpura de 2024 también incluía una recomendación legislativa a enmendar el IRC § 6751(b)(2)(B) para aclarar que la excepción para “otras sanciones calculadas automáticamente a través de medios electrónicos” no se aplica a la pena del IRC § 6662(b)(1) por “negligencia o desprecio de reglas o regulaciones”. Para determinar si un contribuyente hizo un intento razonable de cumplir con la ley se requiere un análisis del estado de ánimo del contribuyente, las acciones que tomó para cumplir y las motivaciones del contribuyente para tomar estas acciones. Una computadora no puede realizar este análisis. La lógica no permitiría tal interpretación.

¿Qué sanciones están sujetas al requisito de aprobación supervisora ​​por escrito?

Basado en la tabla 26 del Libro de datos del IRS 2022, el IRS impuso 33.5 millones de sanciones a personas, patrimonios y fideicomisos en relación con obligaciones de impuestos sobre ingreso en el año tributario 2022. En la práctica, la mayoría de las sanciones impuestas por el IRS están excluidas del requisito de aprobación supervisora ​​a través de una de las excepciones del artículo 6751 del IRC (b)(1). En especifico, la disposición exceptúa las siguientes adiciones a impuestos y sanciones:

• IRC § 6651, falta de presentación de declaración de impuestos o pago de impuestos;
• IRC § 6654, falta de pago del impuesto estimado por parte del individuo;
• IRC § 6655, falta de pago del impuesto estimado por parte de la corporación;
• IRC § 6662(b)(9) o (10), penalización relacionada con la precisión sobre pagos insuficientes relacionados con contribuciones de conservación calificadas o desestimaciones relacionadas con contribuciones caritativas por encima de la línea; y
• Cualquier otra sanción calculada automáticamente a través de medios electrónicos.

Las sanciones exceptuadas representaron aproximadamente el 98 por ciento del número total de sanciones impuestas a personas, patrimonios y fideicomisos en el año tributario 2022, e incluyen las siguientes sanciones: impago (16.2 millones), impago de impuestos estimados (12.2 millones), impago para presentar (3.4 millones) y cheques sin fondos (1.1 millones). Si alrededor del 98 por ciento de las sanciones ya están exceptuadas del requisito de aprobación del supervisor, ¿qué sanciones se incluyen en el dos por ciento restante? Con base en la Tabla 26 del Libro de datos de 2022, el dos por ciento restante incluye lo siguiente:

• Sanción relacionada con la precisión: 647,348 (consiste principalmente en sanciones según IRC §§ 6662 y 6662A, pero también incluye el pago insuficiente del impuesto de timbre según IRC § 6653);
• Sanción por fraude: 1,162; y
• Otras sanciones: 44,289 (consiste en sanciones relacionadas con depósitos de impuestos federales, no proporcionar el número de identificación tributario y no declarar los ingresos por propinas).

Del dos por ciento restante de las sanciones sujetas al requisito de aprobación supervisora ​​por escrito, la propuesta del Libro Verde del Tesoro eliminaría el requisito de sanciones según el IRC § 6662 por pagos insuficientes, el IRC § 6662A por subestimaciones con respecto a transacciones declarables y el IRC § 6663 por fraude. Eso parece dejar sólo la categoría “Otros”, que representa alrededor del 0.13 por ciento de las sanciones impuestas a individuos, patrimonios y fideicomisos. Con base en este análisis, la propuesta del Libro Verde del Tesoro parece eliminar el requisito de aprobación supervisora ​​por escrito para casi todas las sanciones restantes a las que se aplica. Si estas “otras sanciones” son las únicas sanciones restantes afectadas por el IRC § 6751(b)(1), las protecciones legales actuales prácticamente desaparecerán.

La propuesta del Libro Verde erosiona la protección de los contribuyentes

Como indiqué en mi recomendación legislativa del Libro Púrpura, la aprobación supervisora ​​por escrito es una protección importante para el contribuyente. La propuesta del Libro Verde del Tesoro despojaría al artículo 6751(b) del IRC de las importantes salvaguardias legales añadidas por el artículo 3306 de la Ley de Reestructuración y Reforma del Servicio de Impuestos Internos de 1998. El Informe del Comité de Finanzas del Senado de 1998 asociado, S. Rep. N° 105-174, establece que “[e]l Comité considera que las sanciones sólo deben imponerse cuando corresponda y no como moneda de cambio”. Para lograr esto, el informe establece que el estatuto "requiere la aprobación específica de la administración del IRS para evaluar todas las sanciones no generadas por computadora, a menos que estén exceptuadas".

TAS ha alentado al IRS y al Congreso a aclarar cuándo debe ocurrir la aprobación supervisora. Sin embargo, nuestra recomendación sobre dónde trazar el límite difiere del enfoque del Tesoro. El Libro Verde y las regulaciones propuestas logran brindar claridad, pero lo hacen de una manera que perjudica a los contribuyentes, en lugar de proteger sus derechos. El enfoque propuesto por el Tesoro es problemático porque la capacidad de plantear sanciones potenciales a los contribuyentes en ausencia de supervisión podría prestarse a la imposición indebida de sanciones. Como señala la historia legislativa, al Congreso le preocupaba que los examinadores del IRS amenazaran con imponer sanciones en casos en los que no estaban justificadas y en los que los examinadores no tenían intención de imponerlas. En tales casos, los examinadores propondrían sanciones como moneda de cambio que se negociarían como parte del proceso de resolución del caso. Algunos contribuyentes, especialmente los no representados, probablemente se sientan presionados a resolver sus casos una vez que se pongan sobre la mesa sanciones sustanciales como ajustes propuestos. La respuesta del IRS a este punto es que utilizar sanciones de esa manera no está autorizado y se desaconseja enfáticamente. Sin embargo, la estructura perpetuada en el Libro Verde y las regulaciones propuestas no hace nada para proteger a los contribuyentes de posibles abusos. La aprobación supervisora ​​por escrito en las primeras etapas del proceso ayuda a garantizar que las sanciones se utilicen de manera adecuada.

Problemas con la retrodatación del IRS de las aprobaciones escritas de los supervisores

Recientemente, han salido a la luz casos de empleados del IRS que avanzan sin la aprobación supervisora ​​requerida. Un caso en particular recibió una amplia cobertura mediática. En LakePoint Land II, LLC contra el Comisionado, el Tribunal Tributario aceptó, en parte, la moción de un contribuyente para imponer sanciones contra el IRS de conformidad con el IRC § 6673(a)(2)(B) y sostuvo que “las acciones objetivas de los abogados [del IRS] [se elevaron] al nivel de mala fe” por no notificar al tribunal sobre un documento retroactivo y no corregir el error a tiempo. El documento se relacionaba con una sanción que requería aprobación supervisora ​​por escrito y oportuna según IRC § 6751(b). Tenemos entendido que el IRS ha concedido sanciones en otros casos registrados en los que cree que el IRS no había cumplido con los requisitos del IRC § 6751(b).

La respuesta adecuada al incumplimiento por parte del IRS de importantes protecciones para los contribuyentes no debería ser eliminar las protecciones. Más bien, el IRS debería tomar las medidas adecuadas para responsabilizarse de sus errores, rectificarlos y capacitar a sus empleados para que respeten la ley. Dichos pasos deben incluir brindar capacitación obligatoria sobre los procedimientos apropiados para obtener, verificar y utilizar aprobaciones de supervisión escritas, continuar con la revisión de los procedimientos del IRS y del Abogado Principal para manejar los documentos de aprobación de sanciones, revisar los casos abiertos y retirar cualquier sanción propuesta que carezca de medidas apropiadas y oportunas aprobaciones de supervisión, hacer públicos los resultados de dicho proceso de revisión y abordar cualquier problema identificado.

Conclusión

La propuesta del Libro Verde del Tesoro intenta aportar claridad a un requisito procesal plagado de ambigüedad. Sin embargo, para lograr este objetivo, esencialmente eliminaría el requisito de aprobación supervisora ​​por escrito para casi todas las sanciones restantes a las que se aplica. También permitiría al IRS hacer valer las sanciones restantes prácticamente en cualquier momento y permitiría que cualquier supervisor las apruebe. Sin indicarlo explícitamente, la propuesta del Tesoro pretende eliminar prácticamente el requisito. Si bien estoy de acuerdo en que el estatuto debería proporcionar más barreras en cuanto al momento de la aprobación supervisora, el Congreso debería continuar protegiendo los derechos de los contribuyentes y no destruir la disposición al brindar dicha claridad.

La revisión supervisora ​​de las sanciones es una protección importante para los contribuyentes y sigo abogando por exigir que se realice antes de que las sanciones aplicables se comuniquen a los contribuyentes por escrito. También creo que todas las sanciones por negligencia deberían estar presuntamente sujetas a revisión supervisora. Recomiendo que el Congreso rechace la propuesta de eliminar sustancialmente el requisito de aprobación supervisora, e insto al IRS a reexaminar sus políticas consistentes con la intención del Congreso de promulgar el requisito y proteger a los contribuyentes de abusos reales o percibidos.